Las operaciones vinculadas vienen recogidas en el artículo 18 de la ley del impuesto sobre Sociedades.

Definiendo las operaciones vinculadas como las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas, estableciendo que deben valorarse por su valor de mercado. Se entenderá por valor de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones que respeten el principio de libre competencia.

Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

1. 1. Operaciones entre entidad y socios participes:
      1. Una entidad y sus socios o partícipes.
      2. Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones.
      3. Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.
         En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.
   2.  Operaciones entre entidades de un mismo grupo:
      1. Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
      2. Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
      3. Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.
      4. Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
      5. Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.

Teniendo en cuenta que existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

1. Obligación de INFORMAR: deberán informar (y por lo tanto, presentar el modelo 232) los contribuyentes que realicen las siguientes operaciones con personas o entidades vinculadas:
   1. Operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada siempre que el importe de la contraprestación del conjunto de operaciones en el período impositivo supere los 250.000€, de acuerdo con el valor de mercado.
   2. Operaciones específicas, siempre que el importe conjunto de cada una de este tipo de operaciones en el período impositivo supere los 100.000€.
   3. Con independencia del importe de la contraprestación del conjunto de operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada, existirá siempre la obligación de presentar el modelo 232 y cumplimentar la «Información de operaciones con personas o entidades vinculadas (artículo 13.4 RIS)» respecto de aquellas operaciones del mismo tipo que a su vez utilicen el mismo método de valoración, siempre que el importe del conjunto de dichas operaciones en el período impositivo sea superior al 50% de la cifra de negocios de la entidad.
   4. Deberá presentarse el modelo 232 y cumplimentarse la «Información de operaciones con personas o entidades vinculadas» en caso de aplicación de la reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles» (art. 23 LIS) en aquellos casos en que el contribuyente aplique la citada reducción porque obtiene rentas como consecuencia de la cesión de determinados intangibles a personas o entidades vinculadas.
2. Obligación de DOCUMENTAR operaciones vinculadas:

La LIS establece que «las personas o entidades vinculadas, con objeto de justificar que las operaciones efectuadas se han valorado por su valor de mercado, deberán mantener a disposición de la Administración tributaria la siguiente documentación específica:

1. 1. La documentación relativa a las operaciones vinculadas del grupo al que pertenece el contribuyente, incluyendo a los establecimientos permanentes que formen parte del mismo.
   2. La documentación del contribuyente. Los establecimientos permanentes de entidades no residentes en territorio español estarán igualmente obligados a aportar esta documentación.El contenido y alcance de la obligación de documentar dependerá, fundamentalmente, de la CIFRA DE NEGOCIOS:

B.1) DOCUMENTACIÓN GRUPO

NO resultará de aplicación a aquellos grupos en los que el importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de €.

Las personas o entidades vinculadas, con el objeto de justificar que las operaciones efectuadas se han valorado por su valor de mercado, deberán aportar, a requerimiento de la Administración tributaria, la siguiente documentación específica relativa a las operaciones vinculadas del grupo al que pertenece el contribuyente, incluyendo a los establecimientos permanentes que formen parte del mismo:

• • Información relativa a la estructura y organización del grupo
  • Información relativa a las actividades del grupo
  • Información relativa a los activos intangibles del grupo
  • Información relativa a la actividad financiera
  • Situación financiera y fiscal del grupo

B.2) DOCUMENTACIÓN DEL CONTRIBUYENTE

• B.2.1) ENTIDADES DE CIFRA DE NEGOCIOS: INFERIOR A 10 MILLONES DE €
  Personas o entidades que cumplan los criterios de las «Entidades de Reducida Dimensión»: La documentación específica se podrá entender cumplimentada a través de la Sede electrónica.

• • B.2.2) CIFRA DE NEGOCIOS: INFERIOR A 45 MILLONES DE €
    
    Personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros, la documentación específica tendrá el siguiente contenido SIMPLIFICADO:

• • Descripción de la naturaleza, características e importe de las operaciones vinculadas.
  • Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del contribuyente y de las personas o entidades vinculadas con las que se realice la operación.
  • Identificación del método de valoración utilizado.
  • Comparables obtenidos y valor o intervalos de valores derivados del método de valoración utilizado.
  • El contenido simplificado NO resultará de aplicación a las operaciones específicas (= la documentación tendrá contenido completo). ⇢ No obstante, en el supuesto de ERD o personas físicas y no se trate de operaciones realizadas con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, NO deberán incorporar el análisis de comparabilidad.
• B.2.3) CIFRA DE NEGOCIOS: IGUAL O SUPERIOR A 45 MILLONES DE €
  
  Personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea igual o superior a 45 millones de euros, la documentación específica tendrá contenido COMPLETO, debiendo contener toda la información relacionada en el art. 16 RIS.

NO se exigen las obligaciones de documentación e información de las operaciones realizadas en el período impositivo con la misma persona o entidad vinculada (cualquiera que sea el tamaño de la empresa y el carácter interno o internacional de las operaciones), siempre que el importe de la contraprestación del conjunto de operaciones no supere los 250.000€, de acuerdo con el valor de mercado.

Además, con independencia de su cuantía, quedan excluidas del cumplimiento de la obligación de informar y documentar:

• Las operaciones realizadas entre entidades que se integren en el mismo grupo de consolidación fiscal que tributen por el régimen especial de consolidación fiscal, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 65.2 de la LIS.
• Las operaciones realizadas con sus miembros o con otras entidades integrantes del mismo grupo de consolidación fiscal por las agrupaciones de interés económico, de acuerdo con lo previsto en la Ley 12/1991, de 29 de abril, de Agrupaciones de interés Económico, y las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de Sociedades de desarrollo industrial regional, en inscritas en el registro especial del Ministerio de Hacienda.
• Las operaciones realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores.

La normativa define el valor de mercado como el precio que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes en condiciones que respeten el principio de libre competencia. A estos efectos deben tenerse en cuenta las relaciones entre las personas o entidades vinculadas y las condiciones de las operaciones a comparar atendiendo a la naturaleza de las operaciones. La determinación de ese valor de mercado es siempre una cuestión de hecho de difícil cuantificación, ya que lo normal es que no exista precio comparable de referencia.

Los métodos establecidos en la normativa del IS son el de precio comparable de mercado, el de precio de adquisición o coste de producción incrementado, el de precio de reventa minorado, el de distribución del resultado y el del margen neto.

La normativa del IS regula las infracciones tributarias que se derivan de la documentación que obligatoriamente deben tener las entidades vinculadas para justificar la determinación del valor de mercado pactado en las operaciones realizadas entre dichas entidades y que deben mantener a disposición de la Administración tributaria por si se requiere su aportación.

Por lo tanto, se califican como infracciones tributarias graves:

• No aportar o aportar de forma incompleta o con datos falsos dicha documentación, cuando la Administración tributaria no realice correcciones de valor a las liquidación practicadas. Se sanciona con multa pecuniaria fija de 1.000 € por cada dato y 10.000 € por conjunto de datos omitidos o falsos referidos a cada obligación documental para el grupo o para cada entidad en su condición de contribuyente.

No obstante, las sanciones anteriores tienen como límite máximo la menor de las dos cuantías siguientes:

• • • El 10% del importe conjunto de las operaciones vinculadas realizadas en el período impositivo;
    • El 1% del importe neto de la cifra de negocios

• Si procede realizar alguna corrección de valor por las operaciones sujetas al IS, IRPF o IRNR debido a:
  • La falta de aportación o la aportación de la documentación incompleta, o con datos falsos, que debe mantenerse a disposición de la Administración tributaria;
  • Que el valor de mercado que se derive de dicha documentación no sea el declarado en el impuesto personal de la persona o entidad que interviene en la operación vinculada.

• Se sancionan con multa pecuniaria proporcional del 15% sobre el importe de las cantidades que resulten de estas correcciones valorativas de cada operación.
  Esta última sanción es incompatible, por la parte de bases que hayan dado lugar a esta infracción, con la que proceda por:

• • Dejar de ingresar la deuda tributaria que resulta de una liquidación;
  • Presentar de forma incompleta e incorrecta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones;
  • Obtener indebidamente devoluciones;
  • Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes.

Las dos sanciones anteriores son compatibles con la establecida por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria.

Si se ha cumplimentado correctamente la obligación de documentación y se ha declarado conforme al valor de mercado que resulta de dicha documentación y, sin embargo, la Administración tributaria efectúa correcciones de valor, no constituye infracción la falta de ingreso originada de dicha corrección; la obtención indebida de devoluciones tributarias; determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar en declaraciones futuras; o declarar incorrectamente la renta neta sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación.

Rosario Moreno Flores

Auditoría de cuentas. Jefe de Equipo.

rmoreno@gapauditores.com